加强对税收收入的合法性分析
一、应当引入和强化对税收收入的“合法性分析”
现代国家都强调“税收法定”，法律因素直接影响着税收收入的形成。因此，引入和加强对税收收入的法律分析甚为必要。对于税收收入的法律分析可以体现为多方面，其中合法性分析是一个重要维度，它同税收收入的真实性、可持续性等都有密切的关联。从合法性的角度进行分析，可以考察已经取得的税收收入的质与量，即在质上有多少是有瑕疵的，在量上有多少是应收未收的、有多少是不应征收的等等。同时，它也可以用于对未来的税收收入的事前分析。税收收入的合法性分析，从狭义上说是要分析税收收入的取得是否合乎税法（包括税收实体法和税收程序法）。从广义上说，还要分析税收收入的取得是否合乎宪法以及其他相关法律，乃至税收收入的取得是否符合宪政、法治的基本精神，以及保障人权的基本精神。基于诸多原因，目前非常重要的是从狭义上来对税收收入进行合法性分析，可以把税收收入分为两类：一类是合法的税收收入，一类是非合法的税收收入。上述分类，至少有助于在经济分析中引入制度因素的考虑。
二、影响税收收入合法性的具体要素
事实上，税率、税基、税收优惠、纳税期间、纳税地点等具体要素都会直接影响到税收收入的合法性，透过这些要素可以发现税收收入增减变易的诸多问题。
税率方面。在全部税收收入中依率计征的比例有多大？征管实践中对税率的改变并不鲜见。哪些改变是合法的？对收入的增减会有多大影响？此外，在某些情况下征管机关可以依法行使适度的裁量权（如裁量性减免），从而也会对收入的增减产生实质性影响。目前，对于上述方面的分析还较为欠缺。
税基方面。在税收收入的形成过程中有多少是依法扣除的？有多少应扣未扣并由此产生了收入增加的？有多少由于多扣而导致了税收收入减少的等等。从总体上说，当税率的刚性日益被尊重和承认时，税基调整上的可行性和合法性问题是征纳双方都很关注的。只有尽量确保税基确定上的合法性，才有助于最大限度地确保税收收入在总体上的合法性。
纳税期限方面。纳税期限直接影响到征纳双方的权益（如超过纳税期限而不纳税就会产生欠税问题），如果纳税人大量地超过纳税期限而没有纳税，或者征税机关逾期没能有效地征到税款，都会具体地、现实地影响到税收收入的数额。这方面的影响也很值得分析。
纳税地点方面。由于纳税地点直接影响到税收管辖并与税收管辖权的国内冲突（包括区际冲突）、国际冲突直接相关，因而也会在局部或整体上影响到税收收入的数额。这在进行税收收入分析时也是值得考虑的。
税收优惠方面。由于税收优惠对于税收收入的影响非常直接，因此对于税式支出问题，对于合法优惠与非合法优惠问题等，人们一直比较关注。但不管怎样，要确保合法的税收收入的增加，必须强调“依法施惠”。
新一轮税制改革，通过优化税制，有利于经济结构的战略性调整和升级，有利于公平竞争，有利于提高企业的竞争能力和创新能力，因而付出一定代价是值得的。加快新一轮税制改革的步伐是可行的。
张守文
