审计论文：试论审计失败的原因及规避措施-随着我国审计业务的发展，审计失败的案件时有发生，给社会造成巨大的损失，审计失败的问题也引起了审计理论与实践研究界的高度关注。本文着重论述对审计失败形成的原因及其规避措施。

所谓审计失败，通常是指审计人员未能遵守公认的审计准则和规范的审计评价方法，在审计活动中未能发现财务报表中存在的虚假不实情况，而形成或提出了错误的审计意见。它的构成要件有两个：一是出具的结果是一个错误的审计意见；二是产生这一错误结果是由于审计人员未能正确遵循审计准则的具体要求而造成的。

近年来，随着国内和国际一系列上市公司审计失败案件的曝光，一些著名的会计师事务所深陷信任危机。审计失败问题不仅影响到注册会计师的诚信形象，甚至关乎独立审计事业的生存和发展。因此，分析探讨审计失败的原因，并提出有针对性的规避和防范措施，对进一步完善我们现有的审计监督体系、提高专业审计机构的工作质量和社会形象、促进企业规范经营等具有十分重要的意义。

一、审计失败的原因分析

造成审计失败的原因多种多样，但从审计机构或审计人员的角度讲，这些原因可以归纳为两个大的方面：一是外部因素的影响或制约，这主要指被审计单位严重的财务错弊或经营失败行为对审计人员正确执行审计准则造成了严重干扰，导致审计人员出具了与事实不符的审计意见；二是内部原因造成的，如审计人员缺乏应有的职业关注、没有相应的执业能力、没有进行必要的实质性测试等，最终导致了审计失败。下面将对这两个方面进行具体讨论。

（一）外部因素的影响

1．企业错误、舞弊、违法行为或经营失败，给审计工作带来了相当大的难度。当前，国内企业提供虚假资料和会计报表的现象较为普遍，一些公司做“假账”的现象更是触目惊心，近期中国在美国上市的公司因普遍存在会计信息失真或财务违规行为而集体爆发诚信危机就是最好的例证，而国内上市公司以及大量非上市企业的状况更令人堪忧。

2．复杂的利益关系决定了审计机构很难“独善其身”。注册会计师事务所作为承担审计业务的社会化中介机构，一方面肩负着为公众提供客观公正的审计报告的社会监督职责，另一方面其收入又来自被审计监督的对象，这就决定了审计机构或审计人员很难发表完全独立的审计意见。一些委托单位基于特殊目的，迫使注册会计师做出不符合事实的审计意见，如果不从就以换审计单位进行要挟，而行业自律意识的差次不齐又使这种要挟特别有效。同时，由于当前地方保护主义，以及政府与企业之间的密切关系等，都给执业的注册会计师带来了巨大的压力。

3．审计对象、范围的拓展，致使审计风险增大，审计失败的概率增加。由于被审计单位的经济业务随着市场经济的发展而不断拓展创新，如果不能对这些业务的特点有较深入的了解，将增加审计失败的可能性。

（二）内部因素的影响

1．对被审计单位的经营活动和会计信息处理过程缺乏充分了解。审计人员如果不熟悉被审计单位的经营活动和会计信息处理程序，仅限于有关的会计资料，是很难查清问题的。据有关部门调查，当被审计单位存在以下情况时出具虚假财务报告的可能性极大：（1）存在严重舞弊行为或违法现象；（2）存在决策失误并由此带来一定损失；（3）业务量大，经济业务复杂；（4）会计核算程序复杂，有大量关联方交易；（5）存在重大财务危机等。由此可见，不充分了解被审计单位的经营业务和会计程序，就首先意味着审计不到位，审计证据搜集不充分，对虚假的财务报告也就无从查起。

2．审计人员的职业道德水平带来的主观犯错风险。它主要包括三个方面：（1）部分注册会计师未能认清他在社会经济生活中扮演的角色，以盈利为目的，使审计活动只是走形式、走过场；（2）在审计过程中未能保持独立性。不少审计人员总是过多涉入被审计单位的利益关系，缺乏应有的独立性；（3）超越自身能力，承接不能胜任的审计业务。

3．审计人员的客观过失行为导致准则执行不严、程序运用不当。它主要包括以下方面：（1）未能适当运用分析性复核程序，对企业财务行为中可能存在的舞弊行为甄别发现；（2）函证程序运用不当；（3）未能恰当地运用审计程序获取审计证据，未能严格执行工作底稿的三级复核制度，同时对审计风险未进行有效的评估等。

4．在审计方法方面存在严重缺陷。从审计方法来看，审计人员过度依赖于被审单位的内部控制制度测试及内部审计结果。内审和内控制度测试固然是审计的重要环节，但是内控制度的运行受到单位管理的局限，特别是当被审单位的内控制度较差，会计信息失真时，内部审计本身就意味着错误与失败。而外部审计在实施内部控制测试过程中，许多审计人员对内部控制制度的调查往往不够，对客户的陈述偏听偏信，容易影响到审计结果的准确性，从而导致审计失败。

二、审计失败的规避措施 

基于上述原因分析，为有效规避审计失败的案例发生，笔者认为应从以下几方面采取措施：

（一）谨慎选择被审计单位

尤其不要承接自身能力所不能承担的审计事项。审计人员在接受委托业务时，必须谨慎地评价客户管理层的品格。此外，对陷入财务和法律困境的被审计单位要尤为关注，这样的客户虽不一定存在欺诈意图，但客户状况的复杂性加大了审计风险，并且其“补偿心理”也不容忽视。这些因素都加大了审计难度，是审计失败的催生剂。因此，警惕被审计单位的不恰当行为和不合理诉求，审慎选择客户是避免审计失败的首道关口。

（二）充分关注客户的经营活动

审计人员在审计过程中要充分深入地了解企业的实际经营状况，如对企业的持续经营能力表示怀疑，就应当追加必要的审计程序，获取充分适当的审计证据，在审计报告中以合理的意见类型披露对企业持续经营能力的疑虑，以避免由于经营失败导致审计失败。

（三）加强业务能力建设，提升审计人员的专业素养

审计的执业环境是不断变化发展的，社会对审计人员的专业胜任能力和执业水平的要求也是不断变化发展的，更不用说现有的审计人员执业能力参差不齐，有的本身就存在能力不足的情况。因此，审计人员必须不断掌握和运用相关的新知识、新技能和新法规，才能满足执业的要求，保证执业质量，才能有效避免审计失败的发生。

（四）完善公司治理结构，为审计人员创造良好的执业环境

审计质量的提高决不是单靠审计行业自身就能解决的，一个健全有效的公司治理结构以及社会环境能为审计人员独立开展审计工作提供良好的执业氛围，从而减少审计失败的发生。 

（五）强化会计师事务所的内部质量管理与风险控制

一是要建立健全审计工作底稿复核制度，在会计师事务所内部建立一个独立于审计小组之外的临时机构，对每个客户的审计底稿进行复核，以加强复核机制，防止审计风险；二是要严格遵守注册会计师独立审计准则，保证审计质量；三是推行风险导向审计，这是国际“四大”会计公司常用的审计方法。我国现阶段会计资料虚假程度严重,如果继续沿用制度基础审计方法，将面临较大的审计风险。

（六）加强行业监督与指导，提高审计人员的职业道德水平

改革和创新行业监管，通过制定严厉的处罚制度，让审计人员对其不遵守职业道德的行为承担巨大压力和风险成本，可以减少欺诈的可能性，也是控制审计失败发生的重要制度措施。

当然，关于规避审计失败的措施还有许多，比如提高上市公司质量，完善会计师事务所聘任制度，健全审计收费制度，建立健全事务所质量控制制度，建立和完善注册会计师责任制度等等方面的内容，这里不再深入阐述。我们只有采取综合治理的办法，不断强化各种防范措施，才能最大限度地避免审计失败，不断提高审计工作的质量和水平。

【参考文献】

［1］郭强华，注册会计师审计视野，北京，经济科学出版社，2004.12出版

［2］叶陈刚，会计道德研究，大连，东北财经大学出版社，2002.04出版

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