吴 波 

    会计标准国际化的益处是显而易见的，然而，在会计标准国际化的过程中，可能会引发大量的制度变迁成本。

    一、会计标准国际化的制度变迁成本

    会计标准国际化的益处是显而易见的，然而会计标准国际化也会引发大量的成本，这种成本主要是由于在会计标准国际化的过程中，一个国家为了协调本国会计标准与国际会计标准之间的差异而发生的各种制度变迁成本。
    任何一项制度变迁的都是有成本的，制度变迁的成本主要有直接成本和间接成本两类。直接成本是指变迁主体为发起变迁所耗费的各种支出和时间。比方，任何一项新会计准则的订定和颁布都要经过大量专家、学者进行讨论、起草和订定，还要经过后期的多次修订；任何一项新准则的推行都要对会计人员进行大量的培训，对于我国这样一个拥有1，200多万会计人员的国家来说，这种费用无疑黑白常巨大的。别的，假如会计人员素质不高，知识存量的限定会大大增加这种变迁成本；对于某个具体的企业、特别是上市公司来说，会计准则的变化是有“经济后果”的。“经济后果”(Stephen Zeff)是指企业会计报告对企业、政府、投资者、债权人、工会等决议订定行为的影响，而受影响的决议行为反过来又会影响其他相干者的利益。因而，准则的变迁有可能会受到利益相干者的抵制而增大其变迁的成本。制度变迁还可能引发各种间接成本。
    可以看出，假如某种制度变迁的幅度越大，那么相应的变迁成本就越高，因此，对于一些本国会计标准与国际会计标准差异较大的国家来说，会计标准的国际化的成本会很大。各国政府在进行本国的会计改革时，特别是向国际会计准则靠拢的过程中，为了尽可能地降低制度变迁成本，一个非常有效的措施便是对国际会计标准的订定施加影响，从而缩小制度变迁的幅度。在这方面，一向奉行。

    二、美国对国际会计准则态度的转变——利益的驱动

    多年以来，美国财务会计准则委员会一直致力于订定自己独立的会计标准，一直以为美国的会计标准是世界上最好的会计标准，不承认国际会计准则的地位，美国证券交易委员会也持雷同见解，他要求全部外国公司假如要到美国证券市场上上市融资，就必须根据美国的会计标准编制财务报表，而不是根据国际会计准则编制财务报告。因此，可以这么说，在相称长的时期内，美国与国际会计准则委员会一直处于“对立”局面，美国对国际会计准则的态度是消极的。
    美国之所以一开始持这种“消极”态度，主要是由于在20世纪70年代国际会计准则委员会成立之初，冷战尚未结束，美国忙于海内经济特别是高通胀所带来的压力，在当时，经济全球化仍然只是一个遥远的蓝图，国际会计准则可否订定成功，订定后可否被各国所采取，尚是变数。此时，存眷和参与国际会计准则的订定，对美国来说没有什么“利益预期”可言。因此，长期以来，美国对国际会计准则一直是一种消极的甚至反对的态度。
    但是，到了20世纪90年代，美国的态度却发生了变化，这是由于此时资源市场的国际化已成为实际，经济全球化的趋势已不可逆转，特别计算机通讯技能的发展，使得经济一体化的步调日趋加快。世界上其他国家的公司在根据美国会计标准编制财务报告、以争取在美国证券市场上融资时，由于美国会计标准的复杂性，需要做大量的报表调整工作，从而增加了这些公司的筹资成本。这一做法的深层影响是它可能会减弱美国资源市场的吸引力的竞争优势，导致很多公司畏惧其“门槛高”，而转向欧洲证券市场大概日本、新加坡、香港等证券市场，从而损及美国利益。为了维护自身的利益，美国恪守其会计标准的态度开始转变，渐渐开始接受国际会计准则。
    但是，这种接受不是无条件的，为了能在会计标准国际化的过程中取得主动权，并保护自身的最大利益，美国“充分”利用自己强大的经济实力和科技领先地位，采取种种措施以包管国际会计准则可否符合美国企业的利益。

    三、美国对国际会计准则订定权的“争夺”

    1、以研究为防线——提出“高质量会计准则”
    美国既然承认经济的全球化、一体化，那么接受旨在面向全球经济发展的国际会计准则，也就顺理成章，美国证券交易委员会(SEC)和财务会计准则委员(FASB)为了保护自身的利益不受国际会计准则委员会扩张的“侵害”，发起了一场关于“高质量会计准则”的讨论。
    最早提出关于高质量会计准则的是SEC，作为证券委员会国际组织的重要构成部分的SEC，担心在国际会计准则委员会与证券委员会国际组织达成订定“核心准则”的协议后，一旦核心准则得到证券委员会国际组织的批准，SEC就没有富裕的“来由”来限定“核心准则”在美国的应用，特别是哪些在美国上市的外国公司和去欧洲及别的地区上市的美国公司对国际会计准则的应用，从而对SEC在会计准则订定方面的权威性产生巨大的“冲击”。因此，SEC总是反复强调：“核心准则”可否在美国应用，取决于这些准则的质量。即使证券委员会国际组织在1994年度报告中已明确指出，对“核心准则”的评价应等到全部准则完成之后才进行，而SEC仍然坚持，证券委员国际组织的承认和批准不即是SEC的承认。此后，SEC、FASB以及财政部等相干部门的官员在多个场合都提到美国所要求的会计准则必须是“高质量”的。以此为借口，SEC可以以国际会计准则质量不够高为来由，将其拒之于美国资源市场的大门之外。(结果也证明，这一措施黑白常“有效”的，1998年年底，当国际会计准则委员会完成了全部“核心准则”的订定后，却没有得到证券委员会国际组织的及时、定期批准。)
    2、由“防守”到“主动出击”—占据国际会计准则订定的主导地位
    美国在接受国际会计准则的过程中“步步为营”，一方面寻找种种借口以阻挠国际会计准则在美国的实行，另一方面，通过各种途径加大对国际会计准则订定的影响，使国际会计准则的内容更多地体现美国等发达国家会计标准的精神，从而使得美英等国家在会计标准国际化的过程中尽可能地多受益。
    1998年12月，国际会计准则委员为改革其内部结构，加强其在国际上的影响，特别是为了更好地推广国际会计准则，发布了“重塑国际会计准则委员会”这一公告，并广泛征求意见，目标是重组国际会计准则委员会，平衡各个国家的利益，从而使任何一个国家的力量都不黑白常突出。然而，由于这份报告没有突显美国的影响，美国财务会计基金会和财务会计准则委员会提交了一份长达35页的评价意见，还另起炉灶，重新发布了一份与国际会计准则委员会战略工作组性质雷同的报告：“国际会计准则订定：未来展望”。在报告正文的第三段，以非常倔强的语气提出：美国必须要在国际会计准则订定中发挥领导作用：
    ①.财务会计准则委员会在会计准则订定领域应保持国际性领导地；
    ②.财务会计准则委员会应尽可能参与国际承认准则的订定，以确保这些准则具有最高质量；
    ③.没有美国的承认和参与，国际承认准则和全球性准则订定过程要得到世界范围的承认，是不可能的。作为最大的资源市场，美国是推动国际承认准则的主要市场。美国的支持对任何国际准则的合法性都是不可或缺的，美国也可以为确保这些准则的高质量而贡献甚多。
    财务会计准则委员会还原则性地提出高质量会计准则和会计准则订定机构的特征，同时也强调，国际承认准则的订定，需要大量资源(经费)，没有美国的支持将非常困难。
    国际会计准则委员会的重组筹划最后于1999年11月得到通过，在美国的主导下，新的国际会计准则委员会的改组方案“充分”体现了美国的利益，在国际会计准则委员会改组之前的16个理事中，尚有4个理事代表发展中国家，但是改组后的国际会计准委员会14个席位中只有南非一个发展中国家，大部分席位为美英等发达国家所占有，发展中国家声音薄弱。即使是为了广泛听取世界各国对国际会计准则订定的意见和建议而成立的国际会计准则咨询委员会，在其统共49个席位中，美国就占据了10席。所以，可以预料，国际会计准则将更多地体现美英等国家会计标准的特点和内容，向国际会计准则靠拢与向美英等国家会计标准靠拢在本质上将不会有多大区别。

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