政府间收支划分的法律依据
「正文」
一、什么是财政收支划分法？财政收支划分法的地位及其变动依据是什么？
（一）财政收支划分法的概念
财政收支划分法是调整中央与地方以及地方各级政府之间在财政收支权限划分的过程中所发生的社会关系的法律规范的总称，政府间收支划分的法律依据。
（二）财政收支划分法的地位
财政收支划分法是财政法中的重要部门法。财政法由财政收支法和财政管理法两大部门法所组成，其中，财政收支法处于基础性的地位，是财政法的核心内容。财政收支划分法是财政收支法中的组成部分，是财政收支法的基础性部门法，因为财政收支法首先要解决的就是财政收支的权限如何在各级政府之间合理划分的问题，而规范这一划分问题的法律规范就是财政收支划分法。财政收支划分法关系到各级政府在国家政权体系中的地位，关系到各级政府所承担的事权范围的大小和能否充分发挥其职能。财政收支划分法在一定程度上是一个国家政治体制、经济体制和立法体制的直接反映，也直接或间接地影响一国政治、经济和立法体制的未来走向。因此，财政收支划分法在一国的法律体系中居于十分重要的地位。「1」
（三）财政收支划分法的变动依据
财政收支划分法的变动依据即财政收支划分法的基本原则，包括适度分权原则、事权与财权相结合原则、兼顾效率与公平原则。适度分权原则，是指在财政收支权的划分上应兼顾中央和地方的利益，在保证中央财政收支权的前提下，适度下放给地方一定财政收支权。事权与财权相结合原则，是指在划分财政收支权时必须以各级政府的事权为基础，根据事权的大小来划分财政收支权。兼顾效率与公平原则，是指在财政收支划分时不能一味强调效率，也不能一味强调公平，而应妥善处理两者之间的比例关系，达到效率与公平的完美结合。以上三个基本原则是相互联系，相互统一的。因此财政收支法的变动中必须综合把握三个基本原则，以切实发挥各基本原则对财政收支划分法制运行过程中的指导作用。「2」
二、本次改革前我国财政收支划分的基本制度是什么？国务院变动财政收支范围是否具备合法性与合理性？
（一）本次改革前我国财政收支划分的基本制度
财政收支划分法由财政级次划分法、财政收入划分法和财政支出划分法所组成，因此，财政收支划分基本法律制度也相应地由财政级次划分制度、财政收入划分制度和财政支出划分制度所组成。
1.财政级次划分制度
我国《宪法》规定了五级政府结构：（1）中央人民政府（国务院）；（2）省、自治区、直辖市人民政府；（3）设区的市、自治州人民政府；（4）县、自治县、不设区的市、市辖区人民政府；（5）乡、民族乡、镇人民政府。
我国《预算法》根据“一级政府一级预算”的原则，相应设立了五级预算，由此，可以认为我国的财政级次为五级：（1）中央财政；（2）省、自治区、直辖市财政；（3）设区的市、自治州财政；（4）县、自治县、不设区的市、市辖区财政；（5）乡、民族乡、镇财政。《预算法》规定，不具备设立预算条件的乡、民族乡、镇，经省、自治区、直辖市政府确定，可以暂不设立预算。因此，在特殊地区，财政级次为四级，没有乡、民族乡、镇财政。
财政支出一般需要通过预算的方式来进行。我国《预算法》第19条规定了预算支出的六种基本形式：（1）经济建设支出；（2）教育、科学、文化、卫生、体育等事业发展支出；（3）国家管理费用支出；（4）国防支出；（5）各项补贴支出；（6）其他支出。但该法没有具体规定中央预算支出和地方预算支出的划分方法和原则，而是通过《预算法》第21条，授权国务院予以规定，并报全国人大常委会备案。
2.财政支出划分制度
国务院《关于实行分税制财政管理体制的决定》（[1993]国发第85号）对中央与地方事权和财政支出的划分做了明确区分。中央财政主要承担国家安全、外交和中央国家机关运转所需经费，调整国民经济结构、协调地区发展、实施宏观调控所必需的支出以及由中央直接管理的事业发展支出。具体包括：国防费，武警经费、外交和援外支出，中央级行政管理费，中央统管的基本建设投资，中央直属企业的技术改造和新产品试制费，地质勘探费，由中央财政安排的支农支出，由中央负担的国内外债务的还本付息支出，以及中央本级负担的公检法支出和文化、教育、卫生、科学等各项事业费支出。地方财政主要承担本地区政权机关运转所需支出以及本地区经济、事业发展所需支出。具体包括：地方行政管理费，公检法支出，部分武警经费，民兵事业费，地方统筹的基本建设投资，地方企业的技术改造和新产品试制经费，支农支出，城市维护和建设经费，地方文化、教育、卫生等各项事业费，价格补贴支出以及其他支出。
3.财政收入划分制度
我国《预算法》第19条规定了财政收入的主要形式：（1）税收收入；（2）依照规定应当上缴的国有资产收益；（3）专项收入；（4）其他收入。但它没有明确划分哪些收入属于中央，哪些收入属于地方，而是通过《预算法》第21条，授权国务院予以规定，并报全国人大常委会备案。
国务院《关于实行分税制财政管理体制的决定》根据事权与财权相结合的原则，按税种划分中央与地方的收入。将维护国家权益、实施宏观调控所必需的税种划为中央税；将同经济发展直接相关的主要税种划为中央与地方共享税；将适合地方征管的税种划为地方税，并充实地方税税种，增加地方税收入。具体划分如下：
中央固定收入包括：关税，海关代征消费税和增值税，消费税，中央企业所得税，地方银行和外资银行及非银行金融企业所得税，铁道部门、各银行总行、各保险总公司等集中交纳的收入（包括营业税、所得税、利润和城市维护建设税），中央企业上交利润等。外贸企业出口退税，除1993年地方已经负担的20％部分列入地方上交中央基数外，以后发生的出口退税全部由中央财政负担。
地方固定收入包括：营业税（不含铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中交纳的营业税），地方企业所得税（不含上述地方银行和外资银行及非银行金融企业所得税），地方企业上交利润，个人所得税「3」，城镇土地使用税，固定资产投资方向调节税「4」，城市维护建设税（不含铁道部门、各银行总行、各保险总公司集中交纳的部分），房产税，车船使用税「5」，印花税，屠宰税，农牧业税，对农业特产收入征收的农业税（简称农业特产税），耕地占用税，契税，遗产和赠予税，土地增值税，国有土地有偿使用收入等。
中央与地方共享收入包括：增值税、资源税、证券交易税。增值税中央分享75％，地方分享25％。资源税按不同的资源品种划分，大部分资源税作为地方收入，海洋石油资源税作为中央收入。证券交易税，中央与地方各分享50％。
（二）国务院变动财政收支范围的合法性与合理性考察
1.国务院变动财政收支范围的不具备合法性
2000年7月1日起实施的《立法法》第8条第8项规定，基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度属于必须由全国人民代表大会及其常务委员会制定法律的事项，这其中包括财政收支划分的基本制度。但结合我国的立法现状，《立法法》第9条又规定，其第8条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项（有关犯罪和刑罚、对公民政治权利的剥夺和限制人身自由的强制措施和处罚、司法制度等事项除外）先制定行政法规。
我国《预算法》第19条规定了税收收入是财政收入的主要形式之一，但没有明确划分哪些税种属于中央税，哪些税种属于地方税。而是由《预算法》第21条授权国务院予以规定，并报全国人大常委会备案。
然而，国务院变动财政收支范围是通过《所得税收入分享改革方案》来规范的，而不是通过严格意义上的行政法规来规范，违反了《立法法》。虽然国务院的规范性文件在效力上等同于行政法规，并且有《预算法》的授权，但立法层次太低，会导致法律规范缺乏权威性、制度的稳定性较差、立法的科学性和民主性难以保证等不良后果。
2.国务院变动财政收支范围的不合理性
财政收支划分不仅关涉到各级政府间的财政收支权的大小，而且关涉到各级政府在整个国家政权机关体系中的地位，甚至关涉到地方自治与国家结构和国家体制等根本性问题。在一个民主法治社会，中央与地方的财政分权应属宪法确定的事项。即使宪法没有确定，也应由最高立法机关以法律定之。从世界范围来看，有些国家的财政收支划分制度被规定于宪法或宪法性法律文件之中，如《德国基本法》和美国宪法，更多的国家则是以基本法的形式来规定财政收支划分的相关制度，如韩国的《地方财政法》、《地方税法》，日本的《地方税法》和我国台湾地区的《财政收支法》等。「6」
但在我国，从纵向财政分权的程序上看，中央与地方之间缺乏规范的博弈，分权的内容没有通过立法程序。分税制财政管理体制的重大改革举措是由国务院以行政法规确立的，而且随后的部分调整，包括此次所得税收入分享改革也是由国务院决定的。这就可能由于中央利益偏好而侵犯地方财政权力的问题。
当然，在现代国家，权力机关对行政机关的授权立法已为普遍之现象，尤其是在我国的税收法律法规方面，大量的、占主体的是国务院根据全国人大及其常委会的授权而颁布的税收行政法规。这一做法，在当时的历史条件下具有一定的合理性，但在中国向法治国家迈进的道路上，应逐步加以改正，否则就是对税收法定主义的背离。
因此，这次改革由国务院变动财政收支范围是不合理的。
三、本次改革前的企业所得税分享制度有何缺陷？国务院改革是否符合世界所得税发展的趋势？
（一）本次改革前的企业所得税分享制度的缺陷
1994年分税制改革实施以后，国有、集体、民营企业及股份制和各种形式的联营企业，均实行统一的企业所得税制，在统一税基的前提下，实行33%的比例税率，由纳税人就地向主管税务机关缴纳。这就是所谓的按隶属关系征收企业所得税，即中央企业向中央政府交纳企业所得税，地方企业向地方政府交纳，而铁路运营、民航运输、邮电通信等行业，由其负责经营管理与控制的机构缴纳。这种企业所得税分享制度有以下缺陷：
1.以企业的隶属关系划分所得税，必然导致严重的重复建设，各地为了税收争相上马一些如汽车等“热门”项目，增加了经济格局调整的难度，影像了全国统一市场的形成。
2.容易造成国有资产为地方、部门所有的后果，因为资产的流动会带来税收转移，这种利益的冲突使地方、部门力阻资产向辖区外、部门外流动，这也是企业资产重组的最大障碍。多数国有企业仍然迟迟不能搞活，与隶属关系有很大的关联。
3.对企业按隶属关系划分，继续维系企业和政府间的亲密关系，这是中央与地方的利益关系没有从根本上理顺的表现，多少带有计划经济的色彩，不利于打破地区间的经济壁垒和地方保护主义。各级政府对不同级次企业有亲疏心理，阻碍中央与地方共同关心企业经营管理和经济效益局面的形成。
4.原有的所得税分享制度没有确保中央财政收入的主体地位，中央的财政收入占国家财政收入总额的比例过低，影响了中央在资源配置、收入分配、宏观经济运行等方面的调控能力。
5.随着企业改制和重组进程的加快，经济国际化的程度加深，企业股权关系日趋复杂，客观上也很难通过恰当的办法确定企业的隶属关系。
（二）国务院的改革符合世界所得税发展的趋势
财政收入在中央和地方划分就必然涉及应给地方分配哪些税种的问题。一些税种是不太适合归入地方财政收入的。所得税，尤其是企业所得税，既具有对收入的再分配效应，又是财政政策赖以发挥调控宏观经济运行作用的主要税种。纵观世界各国，在财政分权程度较高的美国、德国等联邦制国家，企业所得税主要由联邦政府征收；在集权程度较高的日本、韩国、英国和法国，企业所得税都归属中央税。
我国和俄罗斯、东欧等转轨国家普遍采用了所得税分享制度。这有其历史根源和现实根源。在旧体制下，地方政府扮演重要的所有者角色，从而使它们有权获得企业利润并由此获得由“自己”的企业自己或间接缴纳的税收。这种根据所有权或收入来源享有收入权力的观念根深蒂固。地方分享企业所得税这种大税种也满足了转轨时期的地方政府由于承担了越来越多的公众支出而日益增长的对收入的需求。
但是根据来源分享收入可将资源转移到税基和收入都最大的高收入地区，在本质上是不公平的。特别是在我国存在东西部严重的发展不平衡，保证某种程度的公平就成为优先考虑的问题。正如大多数联邦制国家实施的那样，根据合理的公式分享收入，让工业化程度最高，增长潜力最大的富裕地区发挥抽油补瘦的作用。因此，国务院的改革符合世界所得税发展的趋势。
四、如何完善我国的财政收支划分法律制度？
（一）制定《财政收支划分法》，在明确各级政府事权的基础上划定各级政府的财政收支范围
从宪政的角度看，决定纵向财政分权方案的主体，必须是超越于中央和地方政府，我国制定《财政收支划分法》势在必行。
事权财权相结合，以事权为基础划分各级财政收支范围以及管理权限，这是建立完善、规范、责权明晰的分级财政体制的核心。但实际情况却是，我国财政体制多年来一直存在着事权与财权不清的缺陷。应按“政企分开”、“职能转换”的原则界定政府的经济事权；合理划分政府经济事物与社会事物方面的事权；设定中央和地方共管事项和委托事项。
（二）制定《转移支付法》，规范政府间财政转移支付制度
首先，应确立正确的转移支付目标；其次，应选择正确的转移支付模式；再次，应规范转移支付的形式；最后，应采取科学可行的计算方法来规范转移支付的对象和数额。
要根据地方综合经济实力和财政收支状况建立一套完整、科学的转移支付体系。转不转、转多少不能依转移者的好恶、关注和被转移者的恳切程度，而是转移者的义务和被转移者的权利，彻底杜绝以人脉和长官、“现管”间的博弈得钱，“跑部”和送礼进钱。
（三）同步改革税制，赋予地方一定的税收立法权
1994年开始实施的分税制改革最突出的一个直观问题就是其后省市级财政收支出现全面赤字的局面。原因在于划拨地方的税种数量虽然不少，但由于税源分散，每个税种的收入有限，没有确立地方政府的主体税种。
现行征税权、税政权和税收征管权高度集中于中央，地方税名不符实的状况，也有悖财税促进分配公正、公平竞争、配合各级政权实现事权的功能或作用，置地方财政及其完成人民交办之事陷于尴尬困境。因此，需要根据地方事权的特点，通过法律扩大其财权，不仅地方税的解释权、减免税等税政权、征管权应赋予地方，而且在中央一级不可能公平开征的中央税的税政权和征管权也应交给地方，而且可以划出一些税种由地方自行立法开征。
「注释」
1 刘剑文主编：《财税法学》，高等教育出版社2004年版，第79页。
2 同上，第82页。
3 根据1999年11月1日实施的《对储蓄存款利息所得征收个人所得税的实施办法》的规定，对储蓄存款利息所征收的个人所得税应缴入中央国库。
4 根据财政部、国家税务总局、国家发展计划委员会1999年12约17日发布的《关于暂停征收固定资产投资方向调节税的通知》，固定资产投资方向调节税自2000年1月1日起暂停征收。
5 我国自2001年1月1日起开始征收车辆购置税，根据《车辆购置税暂行条例》第11条的规定，车辆购置税由国家税务总局征收。
6 刘剑文主编：《财税法学》，高等教育出版社2004年版，第79页。
何瑞琦
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