知识经济的蓬勃兴起带来了会计理论开发的巨大突破，由此产生了人力资源会计这一新型分计分支。它自本世纪60年代产生以来，以其特别重要的研究价值，掀起了会计理论界竟相探究的热潮，很多研究成果不停涌现。但是，步入90年代，对这一课题的研究却故步自封，发展迟钝。究其原因，在于会计界至今尚未确立起一套行之有效的人力资源会计理论和方法体系，尤其是其确认、计量和报告理论。然而，以知识和信息的生产，分配和使用为鲜明特征的知识经济期间的到来，使得作为知识载体的人力资源成为企业生产的核心要素。如不对其进行正确、科学而公道的核算，则会计信息系统提供的信息将是不全面、不充分的。 
　　 
　　目前，对人力资源会计的阐释，较多地引用美国会计学会（AAA）所作的定义，即它是辨别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目标是将企业人力资源变化的信息提供给企业和外界有关人士使用。以此形成了对其核算的一般过程：先将人力资源确以为企业的一项资产，然后采用传统的会计方法或其他学科领域的方法，对人力资源的成本和价值予以计量，最后将结果报告给企业管理当局和外部信息使用者，以订定公道的经营管理和作出正确的投资、信贷决议。那么，怎样达到对人力资源确认、计量和报告的规范性和适用性，以完善企业会计信息披露体系？笔者以为，有必要将其与传统财务会计原则联系起来，把会计原则切实引入到人力资源会计的核算中，对其进行科学、公道的指导，以此渐渐深化对人力资源这项企业特别的经济资源的认识。 
　　 
　　一、 权责发生制原则 
　　 
　　人力资源会计的研究目标这一在于按权责发生制原则，正确反映人力资源投资支出及其受益情况，为决议者提供切实有用的信息。而传统会计对人力资源的投资支出，如招聘员工。培训骨干等支出，人事管理部门发生的费用等，笼统作为当期费用入账。事实上，这些支出的受益期往往超过一个会计期间以上，并不由本期全部负担，把它确以为当期费用，显然违背了权责发生制原则。只有先将支出中应由本期负担的费用在本期予以确认，再将剩下的费用以递延和其他方法在以后各期分别确认、以明确权责关系。不然，会使本期费用虚增，从而影响企业净利的计算，由此带来财务状况和经营成果反映的偏差，导致信息失真、决议不实。 
　　 
　　二、 配比原则 
　　 
　　人力资源会计把人力资源视为一项资产，计入“人力资源”账户，而传统会计则把人力资源作为一项费用，计入当期损益，这种处理有悖于会计配比原则，加大了当期成本，造成一些管理者只顾短期业绩，忽视对人力资源的投资。据配比原则，联合权责发生制的要求，人力资源的投资费用应与各期实现的收入相配比，而不应一律作为当期损益，使得当期费用有时远大于当期收入，导致配比不公道。人力资源会计应设置“人力资产”账户反映人力资源价值状况，把原来疏散在“管理费用”等项目中的人力资源取得、培训、替换及管理支出计入“人力资产”账户，再按一定受益期分摊计入有关费用，这样更符合收入与支出的配比原则。 
　　 
　　三、 划分收益性支出和资源性支出原则 
　　 
　　现有的人力资源会计分成计量和价值计量两个方面。其中成本计量方法有历史成本法，现时重置成本法。机会成本法等。这些方法在实务中均有较强的可操作性，原因就在于它们建立在传统的会计原则基础上，充分体现了会计要素简直认和计量原则的要求。如历史成本法中，对各会计期间的人力资源投资支出，包罗选拔、聘任、培训和辞退等费用，均需根据划分收益性支出和资源性支出的原则，在各会计期间终了时将资源性支出部分确以为人力资源的价值。由于该项支出的受益期往往不止在当期，而且包罗以后各期，理应在作为资源性支出，并在以后各期予以公道推销，以分摊其全部价值。总之，凡影响在一个会计期间的支出应作为收益性支出（如对企业职工支付的工资、福利费等），列入当期损益；凡影响超过一个会计期间的支出（发招聘职工的广告支出、现有职工的培训和稳定支出、改进劳动环境和职工生活福利设施的支出等），列入资源性支出。这样，对人力资源价值的反映才更真实，才使得当期资产不致少计，盈利不致低估。这一原则与权责发生制、配比原则一脉相承，综合全面地反映了人力资源会计在确认和计量上对传统会计的巨大突破。 
　　 
　　四、 谨慎性原则 
　　 
　　谨慎性原则体现在知识经济条件下人力资源价值的特别性上。当前，企业若想在激烈的市场竞争中立于不败之地，必须费尽心机地引入人才，从而须耗费巨额支出，给企业带来潜在风险。由于未来人力资源的流动、离职会给企业带来一定损失，其未来收益具有不确定性。怎样有效地回避风险，就要充分考试谨慎性原则的要求，在对人力资源进行估价处理时，宁肯多计可能发生的费用和损失，也不多计可能取得的收入。如现时重置成本法中，要在当前物价条件下，对置换目前正在使用的人员所估算的支出，可在适度范围内尽可能多计，这样处理可使企业能够形成一定的备抵准备，减少以后职工由于忽然离职等原因带来的损失。再如机会成本法中，以职工离职或离岗使企业因该岗位空缺而蒙受的经济损失作为人力资产损失费用时，也可适度多估。别的，人力资产的投资额并非刻舟求剑。随着经营管理者和劳动者的更新或老化以及技能的增加或减少要定期予以重估。此时，也需从谨慎性原则出发，多计损失而少计收益。虽然，这种估计是在公道的限度内进行的，并不与前述各原则的要求相抵牾。正是基于谨慎性原则的考虑，企业在人力资源状况发生较大变化时，承受的风险就相应小得多了。虽然，为了如实反映企业的现状，可用现时价值法评估，在报表附注中说明披露。 
　　 
　　五、 重要性原则 
　　 
　　在人力资源会计的核算中，对不同条理、不同本领的人力资源，应区别其重要程度，分别反映。一些具有较高专业技能和高级经营管理人才的取得成本无疑很高，对其投资会使企业付出相称大的代价，但考虑到它能为企业带来较大的预期收益，基于重要性原则的要求，应将其作为一项重要事项予以核算和反映。可按个人或所在部门分设明细帐，逐一核算，并在报表中重点披露，以引起决议者的密切存眷。相反，对一些本领低而企业又必须的人力资源，只作一般性核算，并予合并反映即可。别的，从宏观上考察会计信息披露，正是由于知识经济条件下人力资源较企业其他资源更显重要，其信息对投资者、债权人的决议影响甚大，故在核算和反映上较其他事项更突出、更详细，并在报表的附注中加以说明，还可单独编表等。这也正是重要性原则的总体体现。 
　　 
　　六、 全面披露原则 
　　 
　　这一原则是指财务报告应全面地反映企业的财务状况和经营成果，即与会计主体有关的全部信息都必须在财务报表或附注中加以披露，以引起与企业有关的决议人对相干事件或环境的注意。由于这些信息往往对企业未来收益及财务状况有极其重要的影响。 
　　 
　　人力资源会计报告所要解决的问题是企业怎样把有关人力资源的信息传递给使用者。传统财务报告既不反映人力资产的价值，也不反映人力资源，从而低估了企业资产总额，忽视了劳动者对企业的经济贡献。据全披露原则，鉴于知识经济条件下人力资源在企业举足轻重的地位和作用，急迫需要对该项资产及相干的权益和费用在财务报告中予以充分揭示和披露。如在资产负债表中，将有关人力资产的数据作为一个单独项目列示于长期投资与固定资产之间；在损益表中，可增设“人力资源成本费用”项目，用以反映企业使用人力资源发生的不应资源化的费用和人力资产的摊销。别的，还可单独编制附表，如“人力资源投资表”、“ 人力资源流动表”、“ 人力资源效益表”等，以提供一些不能或不便于用货币来正确度量的信息，使报表使用者全面了解企业人力资源投资、流动及收益的情况，以利于正确决议。这也可与重要性原则联系思考。 
　　 
　　七、 实质重于形式原则 
　　 
　　这一原则要求假如会计想要如实反映其所拟反映的经济事项，就必须根据它们的实质和经济实际，而不是仅仅考虑它们的法律形式或外在表现。也就是说，假如实质性的内容超过了外在形式的限定，那么会计应以实质性内容为依据进行确认、计量和披露。这一原则虽较少作为一项独立的会计原则提出，却在会计工作中广泛应用。如把融资租入的固定资产确以为企业自有的资产并计提折旧，就是实质重于形式原则的最好体现。 
　　 
　　长期以来，对人力资源究竟是不是企业的一项资产这一问题，会计界持较大分歧。有些学者以为人力资源并不能为企业合法地持有和控制，而且对企业所提供的未来利益无法确定，又无储存价值，虽然不能将其资源化并确以为一项资产。根据我国《企业会计准则》的界定，资产是“企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源”；又据FASB第6号概念公告对资产的定义：“一个特定主体由于过去的交易或事项而得到或控制的可预期的未来经济利益”。可见，资产的实质是未来经济利益，而“得到或控制”只不过是对“未来经济利益”这其中心词的限定。依据实质重于形式的原则，虽然人力资源不能合法地为企业主体所拥有具有全部权（从法律上讲，人力资源的全部权属于人本身），但在职工受聘任职期间，企业要支付一定工资费用，因此必须听从企业管理，也就意味着企业对其拥有了控制和使用权，这些人力必须也乐于为企业提供劳动，创造未来效益；至于人力资源取得，开发过程中发生的成本和取得的收益，均能以货币形式加以计量；再者，只要企业重视人的作用，随处给予关心和尊重，对人力资源加以优化设置和公道使用，其给企业带来的预期经济利益是可以包管的，其储存价值较为明显。因此，按实质重于形式原则，在知识经济条件下，会计信息系统不能不把人力资源作为一项资产来反映，这也是人力资源会计进行核算的逻辑前提。 
　　 
　　虽然，另有其他一些原则如历史成本原则，收入实现原则等，也或多或少反映或体现在人力资源会计的核算中。 
　　 
　　总之，人力资源会计是人力资源理论在会计领域的深入和发展。在目前阶段，尚未形成一套完善的理论体系和精密科学的处理方法。 
　　 
　　通过上述与传统会计原则的联系与思考，不难看出，这一理论的科学性、规范性与公道性已日趋成熟。特别在当前，随着科学技能的进步，知识经济的兴起，科学地确认、计量和报告企业的人力资源，确立劳动者在企业中的地位，从而促使各部门有效地利用人力资源，公道地开发人力资源，以适应知识经济发展的需要，迅速推动人力资源会计准则或法规的订定和出台，具有非常重要的意义。相信不久的未来，水到渠成，瓜熟蒂落，人力资源会计定会在各企业各部门渐渐得以普及，显示其强大的生命力！ 
　　 
　　 
　　 
　　 
　　《广东财会》 

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